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原創 萬偉華

《國家稅務總局關于轉讓企業產權不征收營業稅問題的批復》（國稅函[2002]165號）、《國家稅務總局關于轉讓企業全部產權不征收增值稅問題的批復》（國稅函〔2002〕420號），和《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關營業稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第51號）、《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第13號）均是根據《營業稅暫行條例》及其實施細則、《增值稅暫行條例》及其實施細則的有關規定制定，且都規定一并轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的情形不征營業稅、增值稅，通常理解為2011年規定是對2002年規定的延續和覆蓋，實際上前后政策適用情形是完全不一樣的，是根據公司法和企業實踐演變進化的。

國稅函[2002]165號、國稅函〔2002〕420號規定，轉讓企業全部產權是整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的行為，其轉讓價格不僅僅是由資產價值決定的，與企業銷售不動產，轉讓無形資產的行為完全不同。因此，轉讓企業產權的行為不屬于營業稅征收范圍，不應征收營業稅。轉讓企業全部產權涉及的應稅貨物的轉讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。

上述政策實際適用有其歷史背景，實際適用范圍是國有企業改制中的非公司制國有企業（比如全民所有制企業）等各類型企業產權轉讓情形。

在我們之前的國有資產與29號劃轉文件解析中《國有資產無償劃轉（29號公告企業接收政府劃入資產）的企業所得稅處理簡析》有說過，理解國有企業產權不能完全按公司法理解，國有企業產權的出讓方是經有權代表國家投資的政府部門或者機構，以及對出讓產權的企業直接擁有出資權的國有企事業單位。被出讓企業本身不得成為產權轉讓主體。企業國有產權轉讓是指政府授權的部門或投資機構通過產權交易市實現其出資人所有權及相關財產權利轉移的行為。

國有產權轉讓包括，（一）非公司制國有企業整體產權或部分產權轉讓；（二）公司制企業中的國有股權轉讓；（三）與出資人所有權相關的財產權的轉讓等。產權受讓的主要形式是：出資購買全部資產式、承擔債務購買凈資產式、兼并式、吸收入股式、控股式等。

因此，國稅函[2002]165號、國稅函〔2002〕420號規定的轉讓企業全部產權是代表國家投資的單位（轉讓方、納稅人）轉讓國有企業產權，而不是國有企業轉讓自身持有的資產、債權、債務、勞動力。同時2002年規定的企業產權轉讓不是股權轉讓行為。

2002年規定是國有企業產權整體轉讓，是整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的行為，但隨著時間發展，對部分產權轉讓比如分公司產權、項目部、業務組的資產負債勞動力一并轉讓，也明確不征增值稅、營業稅。

比較爭議的是國稅函〔2009〕585號大連金牛在資產重組過程中將所屬資產、負債及相關權利和義務轉讓給控股公司，但保留上市公司資格的行為，不屬于《國家稅務總局關于轉讓企業全部產權不征收增值稅問題的批復》（國稅函〔2002〕420號）規定的整體轉讓企業產權行為。對其資產重組過程中涉及的應稅貨物轉讓等行為，應照章征收增值稅。

實際此案例屬于企業轉讓自身資產、負債的情形，不屬于2002年規定的由有權代表國家投資的政府部門或機構轉讓國有企業產權的情形（國有企業自身不是轉讓人），因此不可以不征增值稅，由此也可以看出，此時的公司制等企業資產重組是沒有不征增值稅的優惠的。

國稅函〔2005〕504號青海省黃河尼那水電站整體資產出售行為，并非整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力，不屬于企業的整體產權交易行為。此規定中的整體資產出售是“出資購買全部資產式”，沒有將企業債權、負債、勞動力同時轉讓，不符合不征營業稅、增值稅的產權轉讓規定。

國有企業產權符合《企業國有資產產權登記管理辦法實施細則》第二十六條規定的，應當向原產權登記機關申辦注銷產權登記：（二）企業轉讓全部國有產權或改制后不再設置國有股權的。

國家稅務總局公告2011年第51號、國家稅務總局公告2011年第13號規定，納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、債務和勞動力一并轉讓給其他單位和個人的行為，不屬于營業稅、增值稅征收范圍，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓，不征收營業稅，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。營改增后，財稅〔2016〕36號）附件2規定，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓行為不征收增值稅。

與2002年不同的是，2011年規定的中納稅人（轉讓方）也是資產、負債所有人，在此規定下，國稅函〔2009〕585號大連金牛的情形可以適用不征營業稅、增值稅規定。

從上述分析可以看出，2011年前的企業產權轉讓（轉讓企業資產、債權、債務及勞動力）不征增值稅或營業稅，與2011年開始執行的納稅人資產重組（將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、債務和勞動力一并轉讓）是對完全不同的情形的完全不一樣的規定。

更多資產重組增值稅請參閱《企業重組中涉及無形資產及金融商品增值稅、無償轉讓股票增值稅等簡析》